Кримінальні правопорушення у сфері оподаткування: кримінально-правова характеристика

Abstract

Дисертація є першим в Україні спеціальним комплексним дослідженням особливостей кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення у сфері оподаткування, за результатами якого сформульовані пропозиції, скеровані на удосконалення норм кримінального законодавства в частині кримінальної відповідальності за дані кримінально протиправні посягання. У дисертаційній роботі проаналізовано доктринальне визначення системи оподаткування України як об’єкта кримінально-правової охорони та визначено, що останній становить собою сукупність суспільних відносин, які складаються у державному регулюванні принципів, форм і методів установлення, зміни чи відміни, дій із забезпечення сплати податків, зборів і платежів, контроль та відповідальність за порушення податкового законодавства. Проведено вивчення генезису розвитку кримінально-правової заборони посягань на сферу оподаткування у вітчизняному законодавстві за результатами чого запропонована її наступна періодизація: 1) давній період (X – початок XIII ст.), який характеризується зародженням інституту податків та фіскальних функцій держави, формування основ державної правової охорони; 2) період монголо-татарської навали (XIII–XV ст.), період належності фіскальних функцій держави установленим монголо-татарами інституціям, передбачення відповідальності за несплату податків окремо в кожному князівстві; 3) період зародження системи відповідальності за ухилення від сплати податків (друга половина XV століття – перша половина XVIII століття), під час якого відбувається оформлення системи заходів відповідальності за ухилення від сплати податків, правовою основою чому стає Соборне уложення 1649 року; 4) період кодифікаційної роботи та розробки рівнів юридичної відповідальності за вчинення ухилення від сплати податків (друга половина XVIII століття – 1917 рік), під час якого велася активна робота по кодифікації та розробка системи заходів юридичної відповідальності за порушення податкових правил; 5) період формування пріоритету кримінальної відповідальності (1917–1991 роки), якому притаманне встановлення переваг кримінальної відповідальності над адміністративною; 6) період розбудови податкової системи незалежної України (1991-2001 роки), що характеризується внесенням доповнень до кримінального законодавства, що діяло раніше, появою статей про кримінально протиправне ухилення від сплати платежів, активне реформування митної та податкової галузі; 7) період кодифікації податкового законодавства та гуманізації кримінального покарання за податкові правопорушення (з 2001 року – 2011 рік) характеризується остаточною криміналізацією діянь у формі несплати податків та інших платежів, кодифікацією національного податкового законодавства, гуманізацією покарань та впровадження пріоритету покарань фінансового характеру; 8) сучасний період (2011 рік – до тепер) – період трансформації підходу до кримінально-правової охорони сфери оподаткування за рахунок гуманізації та впровадження пріоритету покарань фінансового характеру. Визначено, що податкові кримінальні правопорушення з урахуванням розуміння об’єкта посягання варто поділяти на ті, у яких суспільні відносини, що складаються в сфері наповнення бюджетів та державних цільових фондів за рахунок оподаткування є 1) основним безпосереднім об’єктом (ст.ст. 212, 212-1 КК України); 2) додатковим обов’язковим об’єктом (ст.ст. 201, 204, 222 КК України); 3) додатковим факультативним об’єктом (ст. ст. 211, 213 КК України). Згідно ідеї, покладеної в основу зазначеної класифікації податковими кримінальними правопорушеннями у вузькому значені слід визнати першу названу групу кримінально караних діянь, а у широкому – всі три групи. Згідно з ідеєю, покладеною в основу зазначеної класифікації, податковими кримінальними правопорушеннями у вузькому значені слід визнати першу названу групу кримінально караних діянь, а у широкому – всі три групи. Визначено, що на шляху до адаптації національного податкового законодавства до європейських правових стандартів, серед іншого, Україна впроваджує загальне правило проти податкових зловживань (GAAR), яке полягає у протидії практикам ухилення від сплати податків (внесків). За результатами дослідження зарубіжного досвіду було встановлено, що для країн прецедентного типу права характерна особлива суворість покарання за вчинення ухилення від сплати податків; для країн романо-германського типу права характерний поділ таких правопорушень на проступки та злочини з обов’язковим додатковим покаранням у вигляді позбавлення права займатися певною діяльністю; кримінальне законодавство країн пострадянського простору містить досить багато спільних рис, переважно розмежовуючи ухилення від сплати податків, вчинене фізичною та юридичною особою, з розширеними дефініціями та встановленням альтернативного переліку покарань, до списку яких завжди входить фінансовий штраф та одне з можливих ізоляційних покарань. Визначено, що безпосереднім об’єктом кримінального правопорушення, передбаченого ст. 212 КК України, є суспільні відносини, які складаються в сфері наповнення бюджетів та державних цільових фондів за рахунок оподаткування, тобто ті суспільні відносини, які виникають між державою і суб’єктами оподаткування на підставі податкових норм, що регулюють установлення, зміну та відміну внесків до бюджетів і державних цільових фондів; передбаченого ст. 212-1 КК України - встановлений чинним законодавством порядок функціонування системи загальнообов’язкового державного соціального страхування в Україні. Встановлено, що предметом досліджуваних кримінальних правопорушень виступають грошові кошти, які повинні бути сплачені платником податків до бюджетів або державних цільових фондів у виді податків, зборів (обов’язкових платежів), внесків. Зазначені платежі мають входити до системи оподаткування та системи загальнообов’язкового державного соціального страхування в Україні, бути встановленими як обов’язкові відповідно до визначених чинним законодавством процедур формування обов’язку платника податків та механізму його виконання. Фізична ознака предмета вказаних діянь полягає у грошовому її виразі, а також у зв’язку з об’єктом оподаткування, що сприяє встановленню суспільно небезпечних наслідків їх вчинення. Юридична ознака полягає у обов’язку платника здійснити оплату, за невиконання якого передбачені види юридичної відповідальності. З’ясовано, що ухилення від сплати податків чи зборів є суспільно небезпечними діяннями у сфері оподаткування, які представляють собою сукупність дій осіб (фізичних чи юридичних), які є суб’єктами господарської діяльності або здійснюють діяльність без реєстрації суб’єкта господарської діяльності, спрямованих на навмисну несплату податків, зборів (обов’язкових платежів), внесків шляхом умисного порушення норм чинного податкового законодавства. Аргументується, що суспільно небезпечні наслідки кримінальних правопорушень у сфері оподаткування мають виключно грошовий (матеріальний) характер, який полягає в тому, що держава недоотримує певну суму коштів, а ці кошти залишаються або безпосередньо в особи (в розпорядженні фізичної або юридичної особи), яка вчинила таке діяння, або використовуються в інших цілях. Припускається висновок, що серед найбільш характерних ознак способу умисного ухилення від сплати податків та внесків як елементу кримінально-правової характеристики виокремлюються такі: кумулятивність, заснованість на обмані та високоорганізованість. Пропонується визначати, що ухилення від сплати податків може реалізовуватися за рахунок двох груп способів вчинення: шляхом використання незаконних методів (обман, шахрайство, недостовірні дані, корупційні схеми, здійснення незареєстрованої підприємницької діяльності) і шляхом використання дії, ззовні подібних до правомірних (створення штучної плинності суб’єктів підприємницької діяльності з метою зменшення податкового навантаження, завищення витрат, заниження податкового зобов’язання, укладення фіктивних угод (операцій), відсутність первинних документів, що підтверджують придбання товарів/послуг, невключення прибутку до сум доходів, внесення недостовірних відомостей до податкових документів). Наводяться аргументи на користь того, що суб’єктом кримінального правопорушення у сфері оподаткування є службова особа підприємства, установи, організації, незалежно від форми власності, податковий агент або особа, що займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, чи будь-яка інша осудна особа, яка досягла 16 років, має прямий обов’язок щодо сплати податків, зборів, обов’язкових платежів, внесків. Підкреслено, що у контексті суб’єктивної сторони діяння, головною ознакою ухилення від сплати податків або внесків є умисел у діях платників податків та спрямованість на незаконне зниження податкових зобов’язань. З інтелектуального боку, діяння характеризується усвідомленням винною особою суспільно небезпечного характеру свого діяння і передбаченням неминучості настання суспільно небезпечних наслідків як його результату; вольовий момент умислу полягає в тому, що особа бажає настання суспільно небезпечних наслідків у вигляді ненадходження коштів до відповідних бюджетів чи цільових фондів. Переважно для кримінальних правопорушень у сфері оподаткування характерний корисливий мотив. Аргументована необхідність з метою посилення ефективності кримінально-правової охорони сфери оподаткування в Україні, вирішення колізій та практичних проблем, які виникають при кваліфікації зазначених правопорушень, передбачення стимулюючих приписів, зокрема, пропонується викласти статті 212 та 212-1 КК України в новій редакції, яка включає в себе зміну формування об’єктивної сторони діяння, доповнення суб’єктного складу та переліку кваліфікуючих обставин, розширення санкцій за рахунок доповнення громадськими роботами, обмеженням та позбавленням волі як альтернативними штрафу покараннями, а так само змінено нормативне формулювання норми щодо звільнення від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення у сфері оподаткування.

Голова ради: Степаненко Оксана Василівна, д.ю.н., доцент, завідувач кафедри кримінального права Національного університету «Одеська юридична академія».

Рецензенти: Туляков Вячеслав Олексійович, д.ю.н., професор, професор кафедри кримінального права Національного університету «Одеська юридична академія»; Горбачова Ірина Михайлівна, к.ю.н., доцент, доцент кафедри кримінального права Національного університету «Одеська юридична академія».

Офіційні опоненти: Шаблистий Володимир Вікторович, д.ю.н., професор, директор Навчально-наукового інституту права та інноваційної освіти Дніпровського державного університету внутрішніх справ; Харитонов Сергій Олександрович, д.ю.н., професор, завідувач кафедри кримінально-правової політики Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого.

Захист відбудеться 09 серпня 2024 року о 10:00 за адресою: м. Одеса, вул. Фонтанська дорога, 23 (зала засідань Вченої ради Національного університету "Одеська юридична академія"). Трансляція захисту дисертації здійснюватиметься за посиланням: https://www.youtube.com/@user-wu8rk6dl5l